Im Zuge des Gesetzes zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens wurden unter anderem auch die Fristen zur Abgabe von Steuererklärungen verlängert. Was auf den ersten Blick recht erfreulich scheint, entpuppt sich bei näherer Betrachtung nur beschränkt als Grund zum Jubeln. Gibt der Steuerpflichtige seine Erklärung erst nach Ablauf der entsprechenden Frist ab, hat dies neben dem Verspätungszuschlag gegebenenfalls auch steuerstrafrechtliche Konsequenzen.

Steuererklärungsfristen

Nach der bis zum 31. Dezember 2016 geltenden Regelung, mussten Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, spätestens fünf Monate danach abgegeben werden, soweit die Steuergesetze nichts anderes bestimmten. Dies hatte bislang zur Folge, dass Steuer-, Feststellungs-, und Zerlegungserklärungen grundsätzlich bis zum 31. Mai des auf den Bestereungs- bzw. Feststellungszeitraum folgenden Kalenderjahres abzugeben waren. Nach künftiger Rechtslage sind Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder auf einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, spätestens sieben Monate nach Ablauf des Kalenderjahres oder nach dem gesetzlich bestimmten Zeitpunkt abzugeben, soweit die Steuergesetze nichts anderes bestimmen. Dies gilt für Feststellungs-, und Messbetragserklärungen sowie für Zerlegungserklärungen. Besonderheiten für Land- und Forstwirte bestehen fort. Beachten Sie: Seit dem 1. Januar 2017 gelten die neuen Regelungen. Anzuwenden sind diese jedoch erst für Besteuerungszeiträume bzw. Zeitpunkte, die nach dem 31. Dezember 2017 liegen, es sei denn, die technischen oder organisatorischen Voraussetzungen bei der Finanzbehörde sind nicht erfüllt.

Fristverlängerung

Nicht beratene Steuerpflichtige konnten, falls ihnen die pünktliche Abgabe ihrer Erklärungen bis zum 31. Mai des auf den Besteuerungszeitraum folgenden Jahres nicht möglich war, eine Fristverlängerung beantragen. Selbst für den Fall, dass der Steuerpflichtige seine Erklärung nach Fristablauf einreichen sollte, konnte die Frist rückwirkend verlängert werden. Dies galt insbesondere für die Fälle, in denen es unbillig gewesen wäre, die durch den Fristablauf eingetretenen Rechtsfolgen bestehen zu lassen.

Bislang, so die Erfahrungen der Praxis, verhielt sich die Finanzverwaltung sehr kulant, wenn die Erklärung innerhalb der mittels einer Erinnerung oder Mahnung gesetzten Frist eingereicht wurde. Eine verspätete Abgabe zog damit meist noch keine Konsequenzen nach sich. Das ändert sich künftig. Bereits in der Vergangenheit wurden die Steuerpflichtigen im Fall erstmaliger Verspätung bzw. nur kurzer Fristüberschreitungen im Erläuterungsteil des Steuerbescheids auf die Verspätung hingewiesen und für die Zukunft Verspätungszuschläge angedroht. Beratene Steuerpflichtige hatten aufgrund der jährlichen Fristenerlasse der obersten Finanzbehörden der Länder die Möglichkeit, ihre Erklärungen zu Einkommen-, Körperschaft-, Gewerbe-, und Umsatzsteuerjahreserklärung sowie zu bestimmten gesonderten bzw. gesonderten und einheitlichen Feststellungen grundsätzlich bis zum 31. Dezember des auf den Besteuerungs- oder Feststellungszeitraum folgenden Kalenderjahrs abzugeben. Eine weiter gehende Fristverlängerung bis Ende Februar des Zweitfolgejahrs war nur in begründeten Einzelfällen möglich. Für Steuerpflichtige, die in Hessen zur Abgabe verpflichtet sind, wurde die Frist allgemein ohne weiter gehende Fristverlängerungsgesuche sogar bis zum 28. bzw. 29. Februar des zweiten auf den Besteuerungs- oder Feststellzeitraum folgenden Jahres verlängert.

Die Möglichkeiten, über die vorgenannten allgemeinen Abgabefristen hinaus Fristverlängerungen zu erhalten, wurde durch das BestVerfModG beschränkt. Für nicht beratene Steuerpflichtige ergeben sich insoweit keine Änderungen. Sie können wie bisher eine Verlängerung der Erklärungsfrist beantragen und ggf. erhalten. Sollte die Frist bereits abgelaufen sein, kann sie rückwirkend verlängert werden.

Für beratene Steuerpflichtige wurde die ursprünglich durch die Frsitenerlasse der obersten Finanzbehörden der Länder geregelten Möglichkeiten zur Fristverlängerung durch das BestVerfModG abgelöst. Darüber hinaus besteht weiterhin die Möglichkeit der Teilnahme am sogenannten Kontingentierungsverfahren, über das Sie sich in der Online-Ausgabe des DATEV Magazins informieren können. Die genannten Erklärungen sich grundsätzlich spätestens bis zum letzten Tag des Monats Februar des zweiten auf den Besteuerungszeitraum folgenden Kalenderjahrs abzugeben. Beachten Sie: Diese gesetzliche Fristverlängerung gilt nur für die genannten Fälle und gemäß §149 Abs. 5 AO insbesondere nicht für Umsatzsteuererklärungen für das Kalenderjahr, wenn die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit vor oder mit dem Ablauf des Besteuerungszeitraums endet oder für unterjährige Steueranmeldungen. Bezüglich der Umsatzsteuererklärung für das Kalenderjahr ändert sich insoweit nichts zu den bisherigen Fristerlassen der obersten Finanzbehörden der Länder.

Konsequenzen der verspäteten Abgabe

Gab der Steuerpflichtige seine Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß ab, sah § 152 Abs. 1 S. 1 AO alte Fassung vor, dass ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden konnte. Die Festsetzung des Verspätungszuschlags war somit nach der alten Fassung eine Ermessensentscheidung der Finanzverwaltung, die nach §121 AO begründet werden musste. Nach neuen Rechtslage ergeben sich im Bereich des Verspätungszuschlags die gravierendsten Änderungen. In der Vergangenheit war die Festsetzung von Verspätungszuschlägen im Massenverfahren der Steuererklärungen eher zufallsbedingt, erfolgte teilweise gar nicht oder zu niedrig, und deshalb sollte sich die Höhe des Zuschlags nach eindeutigen Kriterien bemessen lassen können. Nunmehr wird der Verspätungszuschlag automatisch, also ohne die Möglichkeit der Einflussnahme des Sachbearbeiters und insbesondere ohne eine Ermessensausübung, festgesetzt. Die Festsetzung erfolgt unabhängig davon, ob der Steuerpflichtige beraten ist oder nicht. In einigen Ausnahmefällen wird aber ein Verspätungszuschlag weiterhin im Ermessen der Finanzverwaltung liegen. Der Verspätungszuschlag ist im Grundsatz aber zwingend automatisch festzusetzen, wenn eine Steuererklärung, die sich auf ein Kalenderjahr oder eine gesetzlich bestimmten Zeitpunkt bezieht,

• nicht binnen 14 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs oder nicht binnen 14 Monaten nach dem Besteuerungszeitpunkt abgegeben wurde,
• in den Fällen des § 149 Abs.2 S. 2 AO nicht binnen 19 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahrs oder
• nicht binnen 19 Monaten nach dem Besteuerungszeitpunkts oder in den Fällen des §149 abs. 4 AO nicht bis zu dem in der Anordnung bestimmten Zeitpunkt abgegeben wurde.

Höhe des Verspätungszuschlags

Der Verspätungszuschlag für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung beträgt 0,25 Prozent des festgesetzten Steuer und mindestens 10 € für jeden angefallenen Monat der eingetretenen Verspätung. Nach § 152 Abs. 5 S. 2 AO beträgt der Verspätungszuschlag für Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr oder auf einen gesetzlich bestimmten Zeitpunkt beziehen, für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung 0,25 Prozent der um die festgesetzten Vorauszahlung geminderten festgesetzten Steuer, mindestens jedoch 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung. Umbeachtlich sind hierbei freiwillig gezahlte Vorauszahlungen.

Berechnung des Verspätungszuschlags

Bei nicht beratenen Steuerpflichtigen sind etwaige Verspätungszuschläge zu berechnen, entweder

• ab dem Ablauf des gesetzlichen Erklärungsfrist gemäß §149 Abs. 2 AO oder
• ab dem Ablauf einer ggf. auch rückwirkend gewährten Fristverlängerung gemäß §109 Abs.1 AO. 

Bei beratenen Steuerpflichtigen sind etwaige Verspätungszuschläge zu berechnen, entweder

• ab dem Ablauf der gesetzlich verlängerten Frist gemäß §149 Abs. 3 AO oder
• im Fall der Vorabanfoderung ab dem Ablauf der Viermonatsfrist oder dem Ablauf der ausnahmsweise zusätzlich gewährten Fristverlängerung gemäß §109 Abs. 2 AO.

Das Ende des Berechnungszeitraums setzt grundsätzlich den Eingang der Erklärung bei der zuständigen Finanzbehörde voraus. Wird keine Erklärung abgegeben, ist gemäß §152 Abs.9 AO der Verspätungszuschlag bis zum Ablauf desjenigen Tages zu berechnen, an dem die erstmalige Festsetzung der Steuer wirksam wird.

Strafrechtliche Konsequenzen

Gibt der Steuerpflichtige seine Erklärung nach Ablauf der entsprechenden Fristen ab, hat dies neben der Festsetzung des Verspätungszuschlags auch ggf. strafrechtliche Konsequenzen. Es kann sich - je nach Fallgestaltung - bereits um eine versuchte oder vollendete Steuerhinterziehung handeln.

Fazit

Die Fristverlängerung zur Abgabe der steuerlichen Erklärung scheint zunächst den Steuerpflichtigen und ihren Beratern entgegenzukommen. Bei näherer Betrachtung relativiert sich dies allerdings durch den automatisierten Verspätungszuschlag.

Von Ingo Heuel und Sarah Harink in „ Mehr Zeit ist nicht alles“, DATEV Magazin 07/17